Todas aquellas empresas generadoras de rentas de tercera categoría y que cuenten con más de 20 trabajadores, se encuentran obligadas a repartir un porcentaje de sus utilidades a su personal subordinado. Este porcentaje se determina de acuerdo con la renta anual que genere la empresa antes del pago de los impuestos respectivos, y se distribuye según la actividad empresarial a la que se dedica el empleador. Así, de conformidad con el artículo 2º del Decreto Legislativo Nº 892, la distribución del porcentaje por participación de utilidades puede variar desde 10% (empresas pesqueras, de telecomunicaciones e industriales), pasando por 8% (empresas mineras y de comercio al por mayor y al por menor, y restaurantes), hasta 5% (empresas que realizan otras actividades).
Conforme al artículo 6º del Decreto Legislativo Nº 892, el plazo que tiene el empleador para distribuir el porcentaje de participación de las utilidades a sus trabajadores abarca “dentro de de los treinta (30) días naturales siguientes al vencimiento del plazo señalado por las disposiciones legales, para la presentación de la declaración jurada anual del impuesto a la renta”. Cabe señalar que el plazo al que se refiere dicha disposición es el cronograma que publica la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (Sunat) los últimos días de cada año para la presentación de la declaración jurada anual del impuesto a la renta[1].
Queda claro entonces que, de acuerdo con las normas laborales, una vez presentada la declaración jurada anual del impuesto a la renta –cuyo cronograma de pago establecerá la Sunat –, el empleador tiene 30 días naturales para distribuir las utilidades a sus trabajadores.
Ahora bien, de acuerdo con las normas tributarias, las rentas de quinta categoría, son todos aquellos montos que percibe el trabajador por la prestación de sus servicios personales[2]. El monto por participación en las utilidades que recibe el trabajador, por tanto, forma parte de las rentas de quinta categoría. Ello en virtud del inciso c del artículo 34° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta , aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-TR (en adelante, la LIR ), en el cual se establece que: “Son rentas de quinta categoría las obtenidas por concepto de: […] la participación de los trabajadores, ya sea que provengan de las asignaciones anuales o de cualquier otro beneficio otorgado en sustitución de las mismas”.
Es importante señalar que las rentas de quinta categoría (renta del trabajador) constituyen gastos deducibles para la determinación de la renta de tercera categoría (renta de la empresa), de acuerdo con lo dispuesto en el inciso v del artículo 37º de la LIR. Por
De conformidad con lo expresado, queda claro entonces que el desembolso que realiza el empleador por participación en las utilidades (por ser renta de quinta categoría), son deducibles a efectos de la renta de tercera categoría (renta de la empresa). En efecto, el propio artículo 10º del Decreto Legislativo Nº 892 establece que la participación en las utilidades, tanto las legales como las convencionales “constituyen gastos deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría”.
Debemos precisar que la renta empresarial (renta de tercera categoría) se determina por cada ejercicio anual, es decir, desde el 1 de enero al 31 de diciembre de cada año. Entonces lo que hacen las empresas, por ejemplo en el 2007, es esperar el 31 de diciembre de 2007, y hasta antes de la fecha en que deba presentar su declaración jurada anual del impuesto a la renta (aproximadamente durante el mes de abril) para determinar cuál será su renta neta anual para el pago de impuestos.
Por lo expuesto hasta aquí, es necesario plantearnos una interrogante: ¿cómo puede deducirse el monto que se paga por participación de las utilidades a los trabajadores (por ser rentas de quinta categoría) si este concepto se paga, de acuerdo con el artículo 6º del Decreto Legislativo Nº 892, dentro de los 30 días posteriores a la presentación de la declaración jurada anual del impuesto a la renta? En efecto, en principio no podría deducirse de la renta empresarial (en el año de ser generada) el desembolso de la participación en las utilidades, debido a que esta recién se distribuye después de la presentación de la DJ , es decir, después de la determinación de la renta para el pago de impuestos.
Pues bien, mediante el Informe Nº 305-2002-SUNAT/K00000 se ha pretendido solucionar este problema, estableciendo que el plazo de 30 días establecido en el artículo 6º del Decreto Legislativo Nº 892 es un plazo máximo para el pago de la participación en las utilidades, por lo que es posible pagar dicha participación antes de la presentación de la declaración jurada anual, y por tal deducirla como gasto en la determinación de la renta neta. En efecto, en dicho informe se establece que:
“[L]a participación en las utilidades que las empresas otorguen a los trabajadores en virtud del Decreto Legislativo Nº 892 podrá ser deducida de la renta neta como gasto en el ejercicio gravable al que corresponda siempre y cuando sea pagada a sus beneficiarios dentro del plazo establecido para presentar la declaración jurada anual del impuesto a la renta. No se aceptará su deducción si son pagadas en fecha posterior a la señalada” (las cursivas son nuestras).
Esta conclusión no se ve desvirtuada por el hecho de que el artículo 6° del mencionado decreto legislativo disponga que la aludida participación será distribuida dentro de los treinta (30) días naturales siguientes al vencimiento del plazo señalado por las disposiciones legales para la presentación de la declaración jurada anual del impuesto a la renta, puesto que dicho plazo es uno máximo que se otorga a los empleadores para efectuar dicho pago, no existiendo impedimento alguno para que tal pago se efectúe con anterioridad y se cumpla así con lo indicado en las normas que regulan el impuesto a la renta.
La variación del criterio para la fecha del pago de la participación en las utilidades establecida en el Informe Nº 305-2002-SUNAT/K00000 la graficaremos en el siguiente cuadro, tomando como referencia el ejercicio anual 2007:
De acuerdo con el artículo 6º del Decreto Legislativo Nº 892: Enero Diciembre Presentación de Plazo para distribuir las utilidades De acuerdo con el informe Nº 305-2002-SUNAT/K00000: Enero Diciembre Presentación de la Plazo para distribuir las utilidades |
Ahora bien, la ilegalidad del Informe Nº 305-2002-SUNAT/K00000 es, a todas luces, abierta, por cuanto establece un criterio diferente al establecido en una norma con rango de ley (Decreto Legislativo Nº 892). No obstante, consideramos que el cambio que trajo consigo el referido informe, sobre la posibilidad de pagar la participación de utilidades antes de la presentación de la declaración jurada anual del impuesto a la renta, beneficia tanto a los trabajadores (por recibir antes el pago de dicho concepto) y a los empleadores (porque pueden deducir en el ejercicio anual que corresponde el monto de participación en las utilidades).
Finalmente, debe señalarse que a efectos de que exista concordancia normativa entre lo que señala el informe y lo establecido en el artículo 6º del Decreto Legislativo Nº 892, consideramos que se debe adecuar este último a lo dispuesto en el primero, pues claro que es lo más beneficioso para las partes de la relación de trabajo.
Oxal Víctor Ávalos Jara
Abogado laboralista
[1] Por ejemplo el 27 de diciembre de 2007, Sunat publicó la Resolución de Superintendencia Nº 233-2007SUNAT, donde establece el cronograma, de acuerdo con el número de RUC, para que las empresas presenten su declaración jurada anual del impuesto a la renta.
[2] Salvo lo establecido en el inciso e y f de dicho artículo, los cuales establecen dos excepciones de las rentas que gravan los ingresos que provienen por el trabajo personal.
[3] Dicho de otro modo, para la determinación de la renta donde confluye tanto capital como trabajo, denominadas por la LIR como tercera categoría, o también llamadas renta empresarial o renta de las personas jurídicas; se deducen (se restan), todos los costos y gastos en que se ha incurrido para la generación de dicha renta, por ejemplo la compra de los bienes para realizar la actividad empresarial, o todos aquellos montos que ha desembolsado el empleador a sus trabadores como contraprestación a la actividad que ellos realizan –las cuales ayudan a generar los réditos a la empresa–.
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